Contraddittorio violato? L'atto è nullo

La circolare 25/2014 delle Entrate ha illustrato la strategia 2014 per la prevenzione e il contrasto all'evasione. È stata così ufficialmente definita la stagione dei controlli e in questi ultimi mesi si verificherà un'accelerazione delle attività degli uffici, per evitare di incorrere nella decadenza dei poteri di accertamento al 31 dicembre. Può tornare utile, allora, verificare gli obblighi e le garanzie di uffici e contribuenti. Tenendo conto che chi è sottoposto a verifica è tutelato dalle garanzie dell'articolo 12 dello Statuto del contribuente e che, oltre alla previsione dei 60 giorni a presentazione di memorie una volta concluso il controllo (si veda Il Sole 24 Ore del 5 settembre), vi sono altri motivi dai quali potrebbe emergere la nullità dell'accertamento, sebbene la giurisprudenza non sia del tutto univoca.

Potere circoscritto
Il comma 2 dell'articolo 12 prevede che, quando viene iniziata la verifica, il contribuente ha diritto di essere informato delle ragioni che l'hanno giustificata e dell'oggetto che la riguarda, della facoltà di farsi assistere da un professionista, nonché dei diritti e degli obblighi che gli vanno riconosciuti in questi casi. Con riguardo al motivo, dal verbale di accesso dovrebbe evincersi se la verifica è d'iniziativa ovvero se è stato usato il criterio selettivo o se richiesta da un altro organo. Quanto all'oggetto, invece, il contribuente deve conoscere ciò che sarà controllato.

Dialogo preventivo
Il comma 4 dispone che delle osservazioni e dei rilievi del contribuente e del professionista che lo assiste deve darsi atto nel verbale delle operazioni di verifica. Questa previsione introduce, di fatto, il dialogo tra verificatori e verificato, in via preventiva. A tal fine è necessario che il contribuente abbia sufficienti elementi su cui fondare le proprie osservazioni, in assenza dei quali difficilmente ciò potrebbe avvenire: ne consegue che i verificatori devono formalizzare e verbalizzare la propria posizione prima della redazione del verbale conclusivo. Spesso, tuttavia, gli atti emessi, non osservando le predette prescrizioni, rimangono pienamente legittimi perché la norma non dispone espressamente la sanzione di nullità/invalidità. La Cassazione (sentenza 18814/2013), facendo proprio l'orientamento della Corte di giustizia Ue ha affermato che ove si violi il diritto al contraddittorio, l'atto emesso è illegittimo.

È opportuno quindi che nel ricorso avverso il provvedimento impositivo il contribuente ponga in risalto questa circostanza. A questo proposito si ricorda che di recente la Ctr di Bologna (sentenza 841/2014) ha ritenuto illegittimo il provvedimento emesso in assenza di un contraddittorio preventivo. La stessa Suprema Corte (sentenza 28390/2013) ha affermato che la garanzia del contraddittorio anticipato richiede la concreta possibilità di esaminare e rispondere ai rilievi e alle contestazioni che i verbalizzanti vengono a formulare durante il progredire della verifica, attraverso la sottoposizione alla parte dei verbali giornalieri delle operazioni. I giudici di legittimità hanno così concluso che la violazione del comma 4 (oltre che 2 e 7) dell'articolo 12 può comportare la nullità dell'accertamento emesso.

Il contraddittorio
Alla luce di tali interpretazioni giurisprudenziali, è possibile affermare che alle violazioni delle garanzie dello Statuto può conseguire l'illegittimità dell'atto quando il vizio del procedimento ha compromesso il diritto al contraddittorio. Sarà quindi compito del ricorrente/contribuente provare quando e in che misura la violazione sia avvenuta e come un diverso comportamento del fisco avrebbe verosimilmente condotto a un differente risultato.